|
3946 SAYILI YASANIN 24. MADDESİ 1.1.1994 TARİHİNDE YÜRÜRLÜĞE GİRDİĞİN-
DEN, YÜRÜRLÜK TARİHİNDEN ÖNCEKİ VERGİLENDİRME DÖNEMLERİNE UYGULANAMA-
YACAĞI HK.
Nakliyecilik ve hububat ticaretiyle uğraşan yükümlünün 1993 yılına
ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen inceleme rapo-
runa dayanılarak adına resen gelir vergisi ve geçici vergi salınmış,
kaçakçılık cezası kesilmiştir.
İnceleme raporunda; bir kısım emtia alış ve satışlarının bel-
gesiz olduğu tespit edilmiş ve bu durumun 213 sayılı Yasanın 30 uncu
maddesinin 4 üncü fıkrası uyarınca resen takdir nedeni oluşturduğu,
davacının belgesiz hububat satışları ile eksik hasılat kaydı bulun-
duğu, ayrıca nakliyecilik faaliyetinde kullandığı ve ... tarihli noter
satış senediyle ...- liraya sattığı 1984 model kamyonu için ...- lira
üzerinden fatura düzenlediği ancak, kayıtlarına intikal ettirmediği,
ifadesinde ise aracı ...'de ...- liraya alıp, ...- liraya sattığını
beyan ettiği, bu beyan karşısında ...- lira hasılatın kayıtlara inti-
kal ettirilmediği tespit edilmiştir.
Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen Adana 1.Vergi Mahkemesi
... günlü, ... sayılı kararında; ... günlü faturanın incelenmesinden
söz konusu taşıtın ...- liraya satıldığının anlaşıldığı, alıcı nezdin-
de bir karşıt inceleme ile aracın daha yüksek bir bedele satın alın-
dığı yönünde yapılmış bir tespit bulunmadığından, aracın kasko sigor-
tasına esas değerinin gerçek satış bedelinden fazla olması ve satıcı-
nın ifadesi esas alınarak bulunan matrah farkında isabet görülmediği,
kaydi envanter sonucu bulunan fark ile eksik hasılat kaydı ve taşıt
satış karı toplamının hayat standardı esasına göre beyan olunan matra-
hın altında olduğu görülerek yapılan cezalı tarhiyatta yasal isabet
bulunmadığı, ikmalen ve resen bulunan matrah farkları üzerinden geçici
vergi salınmasının vergi mükerrerliğine yol açacağı ve mahsup imkanı
da ortadan kalktığından yasaya uygun düşmediği gerekçesiyle tarhiyatı
kaldırmıştır.
Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay
Üçüncü Dairesi, ... günlü, ... sayılı kararıyla; davacının imzaladığı
inceleme raporuna ek tutanağın 4 üncü maddesinin 2 nci paragrafında,
kasko bedeli üzerinden satılan kamyonun satış bedelinin gerçekte ...-
lira olduğunun beyan ve kabul edildiği, satıştan elde edilen hasılatın
...- liralık kısmının kayıtlara intikal ettirilmediği, yeniden düzen-
lenen ve inceleme raporunda yer alan işletme hesabı özetinden anlaşı-
lacağı üzere dönem kazancının ...- lira olduğu, bu durumda vergi mah-
kemesince tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmesinde yasaya uygunluk
görülmediği, geçici vergi yönünden ise; 3946 sayılı Yasanın 24 üncü
maddesiyle, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120 nci madde-
sine, aynı maddenin 2 nci fıkrasından sonra gelmek üzere eklenen fık-
rada, yapılan incelemeler sonucunda geçmiş dönemlere ait geçici vergi-
nin eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu
kısım için resen veya ikmalen geçici vergi tarh edileceği ancak, yıl-
lık beyanname verme süresi geçtikten sonra geçici verginin aslı aran-
mayarak, bu vergiye gecikme faizi ve ceza uygulanacağının hükme bağ-
landığı, geçici verginin içinde bulunulan yılda verilen beyanname üze-
rinden hesaplanan gelir vergisi üzerinden yasada belirtilen oranda ta-
hakkuk ettirilen bir vergi olduğu, 1993 yılına ait gelir vergisi be-
yannamesinin 1994 takvim yılının Mart ayında verildiği, tahakkuk eden
gelir vergisi 1994 yılında ödeneceğine göre 1994 dönemi için geçici
vergi salınmasında da yasaya aykırılık görülmediği gerekçesiyle vergi
mahkemesi kararını bozmuştur.
Bozma kararına kısmen uyan Adana 1.Vergi Mahkemesi ... günlü,
... sayılı kararıyla; bozma kararının gelir vergisinin onanması yönün-
deki hüküm fıkrasına aynı hukuksal nedenlerle uymuş, araç satışlarının
noter kanalıyla yapıldığı, idarenin bilgisi dışında kalamayacağı, yü-
kümlünün düzenlediği fatura tutarı üzerinden beyanda bulunarak defte-
rine hasılat kaydettiği, diğer matrah farklarının da defter ve belge-
ler üzerinden bulunması nedeniyle kaçakçılık cezasının kusur cezasına
çevirilmesi gerektiği, 3946 sayılı Yasanın 24 üncü maddesiyle, 193 sa-
yılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120 nci maddesine aynı maddenin
2 nci fıkrasından sonra gelmek üzere eklenen fıkranın 1.1.1994 tari-
hinde yürürlüğe girdiği, 1993 vergilendirme döneminden sonraki dönem-
ler için ikmalen veya resen geçici vergi salınabileceği, çünkü vergi
kanunlarının yürürlüğe girdikleri tarihten itibaren meydana gelen
olaylara uygulanabileceği, dava konusu geçici verginin 1993 dönemi
için salındığı, 3946 sayılı yasa ile eklenen fıkranın yürürlüğe girdi-
ği tarihten önceki döneme ilişkin olduğu, 1993 yılına ilişkin gelir
vergisi beyannamesinin 1994 yılının Mart ayında verildiği, dava konusu
resen tarhiyat beyannamenin verilmesinden sonra ve ... tarihinde ya-
pıldığından, davacı adına geçici vergi uygulanması mümkün olmadığı gi-
bi mahsup imkanı da ortadan kalktığından vergi mükerrerliği doğacağı
gerekçesiyle ilk kararının geçici vergiye ilişkin hükmünde direnmiş-
tir.
Direnme kararı vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edil-
miş ve inceleme raporuna dayanılarak yapılan kaçakçılık cezalı tarhi-
yatın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenmiş-
tir.
Nakliyecilik ve hububat ticareti ile uğraşan yükümlü adına 1993
yılı için salınan kaçakçılık cezalı gelir vergisi ve geçici vergiyi
kaldıran mahkeme kararının Danıştay Üçüncü Dairesince bozulması üzeri-
ne mahkemenin bozma kararına kısmen uyarak davanın gelir vergisine
ilişkin kısmını reddeden, kaçakçılık cezasını kusura çeviren ancak,
kaçakçılık cezalı geçici vergiyi kaldıran ısrar kararı, vergi dairesi
müdürlüğü tarafından temyiz edilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120 nci maddesine
3946 sayılı Kanunun 24 üncü maddesiyle eklenen 4 üncü fıkrada; yapılan
incelemeler sonucunda, geçmiş dönemlere ait geçici verginin eksik be-
yan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re-
sen veya ikmalen geçici vergi tarh edileceği ancak, yıllık beyanname
verme süresi geçtikten sonra geçici vergi aslının aranmayacağı, bu
vergiye gecikme faizi ve ceza uygulanacağı kurala bağlanmıştır.
Söz konusu 4 üncü fıkra hükmü 1.1.1994 tarihinde yürürlüğe gir-
diğinden ancak, bu tarihten sonraki vergilendirme dönemlerine ilişkin
olarak salınacak vergilere uygulanabilir. Uyuşmazlık konusu olayda re-
sen tarha konu geçici vergi 1993 dönemine ait bulunduğundan vergi ala-
cağının doğduğu tarihte henüz yürürlükte bulunmayan yasanın geçmişe
yürür biçimde uygulanması suretiyle bu dönem için geçici vergi hesap-
lanması hukuka aykırıdır.
Vergi dairesi müdürlüğü tarafından ileri sürülen diğer iddialar
ise kararın ilgili hüküm fıkralarının dayandığı hukuksal nedenler ve
gerekçe karşısında istemin kabulünü gerektirecek durumda görülmemiş-
tir.
Bu nedenlerle, temyiz isteminin reddine karar verildi.
K A R Ş I O Y
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun Geçici Vergiyi düzenleyen
Mükerrer 120 nci maddesi, geçici verginin içinde bulunulan yılda veri-
len beyanname üzerinden tahakkuk ettirileceğini ve yine içinde bulunu-
lan yılın vergisine mahsup edileceğini kurala bağlamış bulunduğundan,
sözü edilen maddeye 3946 sayılı Kanunun 24 üncü maddesi ile eklenmiş
olan 4 üncü fıkranın; "Yapılan incelemeler sonucunda geçmiş dönemlere
ait geçici verginin eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik be-
yan edilen bu kısım için resen veya ikmalen geçici vergi tarh edilir.
Ancak, yıllık beyanname verme süresi geçtikten sonra geçici verginin
aslı aranmaz, bu vergiye gecikme faizi ve ceza uygulanır." diyen hük-
mü, eksik beyan edilen geçici vergi ile ilgili bir düzenlemedir ve
fıkrada artık aslının aranmayacağı belirtilmiş olan geçici vergi; re-
sen ya da ikmalen bulunan ve geçici verginin tahakkukuna dayanak oluş-
turacak olan matrah farkını da ihtiva etmesi gereken beyannameye göre
hesaplanacak geçici vergidir.
Uyuşmazlık konusu olayda da bu beyanname, içinde 1993 takvim
yılı için bulunan matrah farkının da yer alması ve Mart 1994 ayında
verilmesi gereken beyanname olup, bu beyannamenin inceleme tarihi iti-
barıyla verilme süresi geçmiş bulunduğu cihetle artık geçici verginin
aslı aranmayacaktır.
Ancak, 1993 takvim yılına ait gelir vergisi beyannamesi ile
birlikte geçici verginin de Mart 1994 ayı içinde tahakkuk ettirilmesi
gerektiğinden ve Gelir Vergisi Kanununun geçici vergiyi düzenleyen Mü-
kerrer 120 nci maddesine 3946 sayılı Kanunun 24 üncü maddesi ile ek-
lenmiş olan 4 üncü fıkra hükmü 1.1.1994 tarihinde yürürlüğe girmiş bu-
lunduğundan, geçici verginin tarh ve tahakkuk ettirileceği tarihte yü-
rürlükte bulunan bu hükmün olaya uygulanması zorunlu olup, temyize ko-
nu kararın geçici vergiye ilişkin hüküm fıkrası yukarıda yazılı neden-
lerle ve sonucu itibarıyla yerinde bulunmakta ise de, açıklanan fıkra
hükmü uyarınca inceleme sonucu bulunan matrah farkı üzerinden hesapla-
nan geçici vergiye gecikme faizi ve ceza uygulanması yasa gereği oldu-
ğundan, mahkeme kararının geçici vergiye bağlı olarak kesilen cezanın
kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasında yasal isabet görülmemiştir.
Kurulumuzun uyuşmazlık konusu geçici vergiyi 1993 takvim yılı geçici
vergisi olarak nitelendirmek suretiyle karara bağlaması da kanuna ay-
kırıdır. Zira bu geçici vergi 1993 takvim yılına ait beyannameye göre
tahakkuk ettirilmekte ise de, 1994 yılında tahsil edilip 1994 takvim
yılı vergisine mahsup edileceği cihetle 1993 takvim yılının değil,
1994 takvim yılının geçici vergisidir.
Açıklanan nedenlerle, vergi dairesi müdürlüğünün geçici vergiye
bağlı olarak kesilen cezaya yönelik temyiz isteminin kabulü ile Vergi
Mahkemesi kararının geçici verginin cezasına ilişkin hüküm fıkrasının
bozulmasına karar verilmesi gerektiği görüşü ile kararın bu kısmına
katılmıyoruz.
K A R Ş I O Y
Dosyada; Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararı ile Vergi Mah-
kemesinin direnme (ısrar) kararı arasında doğan hukuki uyuşmazlık, 193
sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120 nci maddesine 3946 sayılı
Kanunun 1.1.1994 gününde yürürlüğe giren 24 üncü maddesiyle eklenen 4
üncü fıkrası uyarınca 1993 vergilendirme dönemi için resen veya ikma-
len salınan gelir vergisi üzerinden aynı yöntemle geçici vergi salınıp
salınamayacağına ilişkin bulunmaktadır.
Anılan mükerrer maddenin ilk fıkrasında, gerçek usulde gelir
vergisine tabi ticari kazanç sahipleri ile serbest meslek erbabının,
cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere, ge-
çici vergi ödeyecekleri açıklandıktan sonra, sonraki fıkralarında; ge-
çici verginin, içinde bulunulan yılda verilen yıllık gelir vergisi be-
yannamesi ile beyan edilerek, tarh ve tahakkuk ettirilip, ilk taksiti
beyannamenin verildiği Mart ayında olmak üzere, 12 eşit taksitte öde-
neceği; bu şekilde ödenen geçici verginin sonraki takvim yılında veri-
len yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup
edileceği hükme bağlanmıştır. Aynı Kanunun 92 nci maddesinin ilk fık-
rasında da; bir takvim yılına ait gelir vergisi beyannamesinin ertesi
takvim yılının Mart ayı içinde verileceği açıklanmıştır.
Bu hukuki duruma göre; geçici gelir vergisinin, bir önceki ver-
gilendirme dönemine (takvim yılına) ait kazançla ilgili olarak cari
yılda verilen gelir vergisi beyannamesi üzerinden cari yılın bir son-
raki takvim yılında beyan edilecek gelir vergisine mahsuben tarh ve
tahakkuk ettirilip, oniki eşit taksitte tahsil edilen vergi olduğu
açık bulunmaktadır. Dolayısıyla; mükelleflerin 1993 takvim yılına
(vergilendirme dönemine) ait kazançları üzerinden hesap edilecek ver-
giye bağlı olarak tarh ve tahakkuk ettirelecek geçici verginin dönemi,
1993 takvim yılı değil, tarh ve tahakkuk ettirildiği 1994 takvim yılı;
mahsup edileceği vergiye ilişkin bulunduğu beyanname de, Mart 1994
ayında verilen değil, Mart 1995 ayında verilecek olan beyanname olmak-
tadır.
Bu açıklama karşısında; Mükerrer 120 nci maddenin olayda uygu-
lanan 4 üncü fıkrasında, yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş dönem-
lere ait geçici verginin eksik beyan edildiğinin tespiti halinde,
eksik beyan edilen bu kısım için resen veya ikmalen geçici vergi tarh
edileceği; ancak, yıllık beyanname verme süresi geçtikten sonra geçici
verginin aslının aranmayacağı, bu vergiye gecikme faizi ve ceza uygu-
lanacağı yolunda yer alan ve 1.1.1994 tarihinde yürürlüğe giren hükmü-
nün, 1993 yılına ait kazançlar dolayısıyla Mart 1994 ayında verilecek
yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinden 1994 yılı için tarh ve ta-
hakkuk ettirilecek geçici vergiler için de uygulanması zorunludur.
Öte yandan; dosyanın incelenmesinden anlaşıldığı üzere, vergi
incelemesinin ve bu incelemeye dayanılarak tarh işleminin yapılıp
tebliğ olunduğu tarihte (...), henüz, 1994 takvim yılına ait gelirin
beyan dönemi (Mart 1995) gelmemiş bulunduğundan; anılan fıkraya göre
tarh edilecek verginin aslının aranması da gerekmektedir.
Bu nedenlerle; 1993 takvim yılına ait gelir vergisi üzerinden
Mart 1994 ayında beyan ve tarh edilmesi gereken geçici verginin döne-
minin 1993 takvim yılı olduğu gerekçesiyle verilen yargıya katılmak
olanaklı bulunmadığından, karara karşıyım.
BŞ/ES
|