|
|
Dairesi
Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi kurumlarınbünyesinde çalışan hizmet erbabına döviz olarak ödenen ücretlere istisna uygulanması hk.
|
|
|
Karar No
0
|
|
|
Esas No
0
|
|
|
Karar Tarihi
01-01-2000
|
|
|
Maliye ve Gümrük Bakanlığı Genel Yazışı
Tarih : 12.12.1986
Sayı : 22128220414
Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi kurumlarınbünyesinde çalışan hizmet erbabına döviz olarak ödenen ücretlere istisna uygulanması hk.
Bilindiği üzere, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 23. maddesine 1.1.1986 tarihinden geçerli olmak üzere 3239 sayılı Kanun'la eklenen 14 numaralı bentte, 'Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretlerin vergiden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır.
Bu hükme göre, kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi kurumların bünyesinde çalışan hizmet erbabına ödenen ücretlere istisnanın uygulanabilmesi için aşağıdaki şartların mevcut olması gerekir.
1. Türkiye'de Hizmet Arzeden Gerçek Kişinin Bağlı Olduğu işverenin Dar Mükellef Kurum Olması
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 23. maddesinin 14. bendinde hizmet arz eden gerçek kişinin bağlı olduğu işveren tanımlanırken 'Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete bağlı işverenler' ifadesi yer almıştır. Bilindiği üzere 'Kanuni merkez' ve 'iş merkezi' tabirleri, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 9, 10 ve 11. maddelerinde mükelleflerin tanımı ile ilgili olarak kullanılmıştır. Böylece, kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan kurumlar dar mükellefiyete tabi tutulmuştur. Bir gerçek kişinin mükellefiyetinin tayini için ise bu kişinin Gelir Vergisi Kanunu'nun 3, 4 ve 5. maddelerine göre Türkiye'de yerleşip yerleşmediğinin tespit edilmesi gerekmektedir. Türkiye'de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler dar mükellefiyete tabi bulunmaktadır. Böylece, gerçek kişilerde kanuni ve iş merkezi kavramları, mükellefiyetin tayininde hiç bir rol oynamamaktadır.
Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının yukarıda açıklanan hükümleri bir arada değerlendirildiğinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun 23. maddesinin 14 numaralı bendinde bahsedilen işverenin, yalnızca dar mükellef kurumlarla sınırlı olduğu görülecektir. Bu nedenle, dar mükellef gerçek kişilerin yanlarında çalışan ücret erbabının bu istisnadan yararlanması imkanı bulunmamaktadır.
Türkiye'de kanuni ve iş merkezi bulunmayan dar mükellefiyete tabi kurumların, tam mükellef oldukları devlette hangi statüyü taşıdıkları, tüzel kişiliklerinin bulunup bulunmadığı, herhangi bir iktisadi işletmelerinin varlığı ya da yokluğu önem taşımayacaktır.
Yabancı Elçilik ve Konsolosluklarda Çalışan Hizmet Erbabı Bu Maddede Yeralan İstisnadan Yararlanamazlar
Yabancı elçilik ve konsoloslukların Gelir Vergisi Kanunu'nun 23. maddesinin 14. bendinde belirtilen 'Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işveren' addedilmesi mümkün değildir. Söz konuşu elçilik ve konsoloslukların yalnızca Gelir Vergisi Kanunu'nun ikinci kısım üçüncü bölümü çerçevesinde değerlendirilmesi mümkündür.
Gelir Vergisi Kanunu'nun bu bölümünde yer alan 15. maddesinde, 'Yabancı ülkelerin Türkiye'de bulunan elçi, maslahatgüzar ve konsolosları (Fahri konsoloslar hariç) ile elçilik ve konsolosluklara mensup olan ve o memleketin uyrukluğunda bulunan memurları, Türkiye'de resmi bir göreve memur edilenler bu sıfatlarından dolayı ve karşılıklı olmak şartıyla gelir vergisinden muaftırlar.' denilmek suretiyle diplomat muaflığının şartları belirlenmiştir. Kanunun 'Ücret İstisnası' başlıklı 16. maddesinde ise 'Yabancı elçilik ve konsoloslukların 15. maddeye girmeyen memur ve hizmetlilerinin yalnız bu işlerinden dolayı aldıkları ücretler karşılıklı olmak şartıyla gelir vergisinden istisna edilir.' hükmü yer almıştır.
Yukarıdaki hükümlerden de anlaşılacağı üzere yabancı elçilik ve konsolosluklarda çalışan ücretliler için Gelir Vergisi Kanunu'nun 15, ve 16. maddelerinde karşılıklılık esasına göre ücret muafiyet ve İstisnası tanınmıştır. Bu mükelleflerin, karşılıklılığın mevcut olmaması halinde nasıl vergilendirileceği ise Kanunun 95. maddesinde ayrıca özel olarak düzenlenmiştir.
Bu hükümlerde herhangi bir değişiklik yapılmamıştır. Dolayısıyla Gelir Vergisi Kanunu'nun 15. ve 16. maddesi kapsamındaki mükelleflerin 23. maddesinin 14. bendinde yer alan istisnadan yararlanmaları mümkün değildir.
Bu nedenle, yabancı elçilik ve konsolosluklarda çalışan hizmet erbabından ücretleri 15 ve 16. maddede yer alan muafiyet ve istisna hükmü kapsamına girmeyenlerin, sözkonusu ücretlerini Gelir Vergisi Kanunu'nun 95. maddesinde yer alan esaslara göre ilgili vergi dairelerine yıllık beyanname ile bildirmeye devam etmeleri gerekmektedir.
Bu bakımdan vergi dairelerince, yabancı elçilik ve konsolosluklarda çalışmakla birlikte Gelir Vergisi Kanunu'nun 15. ve 16. maddelerindeki istisnadan yararlanamayan ve gelirlerin'! yıllık beyanname ile bildiren hizmet erbabından, bu Kanun'un 23. maddesinin 14. bendindeki istisna nedeniyle beyanname vermeyeceklerin'! bildirenlerin bulunup bulunmadığı araştırılacaktır. Bu şekilde dilekçe veren mükelleflere bir yazı gönderilerek , Gelir Vergisi Kanunu'nun 23. maddesinin 14. bendindeki istisnadan kendilerinin istifade edemeyecekleri ve bu nitelikteki ücretlerin Mart ayında verilecek yıllık beyanname ile beyan edilmemesi halinde cezalı tarhiyat yapılacağı bildirilecektir.
2. Dar Mükellef Kurumda Çalışan Kişinin Hizmet Erbabı (Ücretli) ve Yapılan Ödemenin de Ücret Olması
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 61. maddesinde ücret, 'işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.' şeklinde tanımlanmıştır. Bu bakımdan yapılacak ödemelerin, bu tanıma uygun bir ücret ödemesi olması gerekmektedir. Yapılacak serbest meslek ödemeleri ile benzeri diğer ödemeler istisnadan yararlanmayacaktır. Ücret erbabının Türkiye'de tam mükellef veya dar mükellef statüsünde olması, istisna uygulanması bakımından bir farklılık yaratmayacaktır.
3. Dar Mükellef Kurumun Türkiye'de Personeline Yapılacak Ödemenin Bu Kurumun Yurt Dışı Kazançlarından Karşılanması
Maddede istisnadan yararlanacak olan ücretlerin ödenme yöntemi belirlenirken, 'işveren'in Türkiye dışında elde ettiği kazançlar üzerinden döviz olarak ödediği ücretler', ifadesi kullanılmıştır. Söz konuşu bent hükmünden de anlaşılacağı üzere, hizmet erbabına yapılacak ücret ödemesinin, kurumun yurt dışı kaynakları ndan sağladığı kazançlarından karşılanması, kurumun ayrıca Türkiye'de elde ettiği kazancı varsa bununla ilgilendirilmemesi gereklidir. Diğer bir deyişle yapılan hizmetin kurumun Türkiye'deki faaliyetleriyle ilgisinin bulunmaması gerekmektedir. Yapılan ödemenin, kurumun Türkiye'deki işletmesinde karşılanması veya hizmet erbabının kurumun Türkiye'deki işinde çalışmacı halinde yapılan ücret ödemesine sözkonusu istisna hükmü uygulanmayacaktır.
Mesela, dar mükellefiyete tabi bulunan yabancı ulaştırma kurumlarının Türkiye'deki faaliyetleri, ticari bir faaliyet olduğundan bu kurumların bünyesinde çalışan personele ödenen ücretler, ister Türkiye'de ödensin ister yurt dışından getirilerek ödensin istisnadan yararlandırılmayacaktır..
Diğer taraftan, bazı dar mükellef kurumlara, Türkiye'de ticari faaliyete bulunulmaması ve açılacak büronun faaliyetleri ile ilgili giderlerinin yurt dışından gönderilecek dövizlerle karşılanması şartlarıyla, Türkiye'de büro açma izni verilmektedir. Bu tür dar mükellef kurumların, Türkiye'de vergiye tabi herhangi bir kazanç elde etmemeleri şartıyla, istihdam ettikleri hizmet erbabına ödedikleri bu tür ücretler istisnadan yararlanacaktır. Ancak bu kurumların sözkonusu işyerlerini Türkiye'den kazanç elde etmek üzere kullanmaları durumunda, bu faaliyetle ilgili hizmet ifaları dolayısıyla ödenen ücretler istisnadan yararlanamayacaktır.
4. Ücret Olarak Yapılan Ödemelerin Türkiye'de Gider Yazılmaması
istisnadan yararlanacak ücretlerin, dar mükellef kurumların Türkiye dışındaki kazançlarından ödeneceği ve Türkiye'deki faaliyetleri ile ilgili olamayacağı prensibinden hareketle, bu ödemelerin kurumun Türkiye'deki hesaplarına gider olarak kaydı mümkün bulunmamaktadır.
5. Ücretin Döviz Olarak Ödenmesi Zorunluluğu
Kanunda, ödenen ücretlerin istisnadan yararlanabilmesi için döviz olarak ödenmesi gerektiği hükme bağlanmıştır. Ancak yurt dışından döviz olarak gelen paraların, Merkez Bankası ve diğer bankalarda bozdurulmak suretiyle Türk Parası olarak ödendiğinin tevsik edilmeleri halinde yapılacak bu ücret ödemeleri de istisna kapsamı içinde mütalaa edilecektir. Döviz bozdurulması ile ilgili belgeler ücret bordrolarına eklenecektir.
Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 369 . maddesinde, bir hükmün uygulanma tarzı hususunda yetkili makamların görüş ve kanaatini değiştirmiş veya bu hükme ait bir içtihadın değişmiş olması halinde, ceza kesilmeyeceği belirtilmektedir.
Valiliğinizce, yazımız esasları dışında mukteza verilip verilmediğinin araştırılması ve aksi yönde verilen muktezalar nedeniyle vergi ziyanına sebebiyet veren kurumlara, vergilerin cezasız Ödenmesi hususunda Vergi Usul Kanunu'nun yukarıdaki hükmü gereğince bir ay süre verilmesi uygun görülmüştür. İlgili kurumlarca sözkonusu sürenin geçirilmesi halinde genel hükümler çerçevesinde işlem yapılacağı tabiidir.
|
|